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Créditos do FUNDPEN e poderes da Fiscalização Tributária

TRIBUTÁRIO. ICMS. APELAÇÃO CÍVEL. RECURSO ADESIVO. AÇÃO ANULATÓRIA DE CRÉDITO FISCAL. FUNDOPEM/RS. AUTORIDADE FISCAL. COMPETÊNCIA DO AGENTE FISCAL DO TESOURO DO ESTADO PARA LAVRATURA DE AUTO DE LANÇAMENTO. ANÁLISE DE CONDIÇÕES ATINENTES AO PROGRAMA DE INCENTIVO. PEDIDOS SUCESSIVOS E PREJUDICIAIS ENTRE SI. PROCEDÊNCIA INTEGRAL. SUCUMBÊNCIA.

 

Havendo pedidos sucessivos e prejudiciais entre si, a procedência do primeiro, ainda que não apreciados os demais, conduz a procedência integral da ação. Correção do dispositivo da sentença que se impõe.

O Agente Fiscal do Tesouro do Estado detém competência para a ação fiscal, mormente para executar auditoria em relação a toda e qualquer pessoa física ou jurídica envolvida na relação juridico-tributária, e, daí, se for o caso, constituir o crédito tributário pelo lançamento.

A ação fiscal tendente a verificar o correto recolhimento do tributo  (ICMS), não viola os princípios da segurança jurídica, da proteção da confiança e da boa-fé objetiva, porque não há confundir a fiscalização do programa de incentivo (FUNDOPEM) e suas condições com a atividade tributária.

Possível a inclusão no cálculo do imposto sobre circulação de mercadorias para efeito de apropriação do crédito presumido o montante devido nas operações de transferência de matérias-primas para estabelecimentos do mesmo contribuinte, desde que não prevista regra expressa em sentido contrário nos protocolos firmados entre as partes.

Afigura-se regular o cálculo do incentivo que considera o número de empregados e os gastos gerados ao longo do mês de apuração do benefício, inclusive no que diz com os encargos sociais relativos aos empregados demitidos, incluídos avisos-prévios, porque tudo diz com a relação de trabalho pelos empregos criados. Não é razoável imaginar que o incremento de emprego, ou seja, o número de postos de trabalho diretos e indiretos, gerados no mês, desconsidere a rotatividade dos empregados e os encargos que acarretam para a empresa. A efetiva criação de novos empregos importa, conseqüentemente, e isso tem que ser previsto, em admissões e demissões de empregados, o que, sabemos, têm custo para o empregador, a começar pelo aviso-prévio em alguns casos.

 

APELação e RECURSO ADESIVO parcialmente providos.    

 

Apelação Cível

 

Segunda Câmara Cível

Nº 70021743604

 

Comarca de Montenegro

ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL

 

APELANTE/RECORRIDO ADESIVO

ZARAPLAST S.A.

 

RECORRENTE ADESIVO/APELADO

 

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os autos.

Acordam os Desembargadores integrantes da Segunda Câmara Cível do Tribunal de Justiça do Estado, à unanimidade, em dar parcial provimento à apelação e ao recurso adesivo.

Custas na forma da lei.

Participaram do julgamento, além do signatário (Presidente), os eminentes Senhores Des. Roque Joaquim Volkweiss e Des. Adão Sérgio do Nascimento Cassiano.

Porto Alegre, 21 de maio de 2008.

 

 

DES. ARNO WERLANG,

Relator.

 

RELATÓRIO

Des. Arno Werlang (RELATOR)

                    Trata-se de apelação cível e de recurso adesivo interpostos pelo ESTADO DO RIO GRANDE DO SUL e por ZARAPLAST S/A respectivamente, nos autos da ação pelo rito ordinário, visando à anulação de crédito tributário constituído pelo Estado do Rio Grande do Sul, que a recorrente adesiva propôs contra o primeiro apelante, em face da sentença de fls. 1.161/1.177, que a julgou parcialmente procedente para anular o crédito tributário correspondente ao Auto de Lançamento no. 0012579238.

                        Sustenta o apelante, o Estado do Rio Grande do Sul (fls. 1.179/1.196), em síntese, que as pessoas jurídicas de direito público dispõem sobre a competência de seus respectivos órgãos, exceto se houver disposição específica na Constituição Federal ou nas leis nacionais; que a Constituição Federal atribuiu aos Estados a competência para instituição do ICMS (artigo 155, II) e para legislar sobre direito tributário (artigo 24, I) e prestar e organizar o seu serviço público (artigo 25, parágrafo 1o.); que a competência para disciplinar atribuições, deveres e responsabilidades e tudo o mais que se refere ao serviço público é plena do ente federado, especialmente no direito tributário; que, no Estado do Rio Grande do Sul, mediante lei estadual (Lei no. 8.118/95, artigo 9º) atribuiu-se ao Agente Fiscal do Tesouro do Estado (AFTE), de forma exclusiva e privativa, a competência da ação fiscal para, de modo geral, dar cumprimento à legislação tributária e exercer ou executar outras atividades ou encargos pertinentes à ação fiscal relativas aos tributos estaduais e, especialmente, para exercer fiscalização preventiva e repressiva, executar a auditoria fiscal e, sobretudo, para constituir o crédito tributário mediante o respectivo lançamento; que as Leis Complementares Estaduais nos. 10.933/97 e 11.124/98 alteraram a denominação do cargo para Agente Fiscal do Tesouro do Estado, consolidando suas atribuições; que a competência legalmente estabelecida foi afastada pela sentença, atribuindo-a a outro órgão, o Conselho Diretor do FUNDOPEM/RS; que, para fundamentar a transferência da competência, a sentença apoiou-se apenas em disposições infralegais, como decretos, resoluções e protocolos; que foram violados os artigos 193, do CTN e 142, da CF, que tornam sem efeito qualquer disposição contrária ao pleno exercício da ação fiscal; que, prevalecendo a sentença, submetendo-se a autuação tributária às empresas beneficiárias do FUNDOPEM criar-se-ão condições distintas para a ação fiscal em relação aos demais contribuintes; que a verificação da regularidade na apropriação dos créditos presumidos de ICMS na escrita fiscal da empresa e conseqüente autuação fiscal em caso de incorreção é de exclusiva competência do AFTE, havendo que se distinguir entre o plano estratégico do aspecto tipicamente tributário do programa; que a Lei Estadual no. 11.028/97, que instituiu o FUNDOPEM/RS distingue, nos incisos I e II, do artigo 9º, as causas de vencimento antecipado do financiamento, sendo uma de fiscalização e autuação tributária e outra de fiscalização de metas ou compromissos sócio-econômicos do programa. No que diz com a autuação fiscal, aduz que a apelada deixou de recolher o imposto devido por ter-se apropriado indevidamente de créditos presumidos de ICMS na sua escrita fiscal; que as incorreções são duas: a) inclusão dos empregados demitidos no cômputo dos postos de emprego gerados no mês, e b) a inclusão, no cômputo do incremento ICMS, dos créditos gerados pelas simples transferências de mercadorias a outros estabelecimentos do mesmo contribuinte situados em outros estados, o que não pode ser admitido, conforme bem-explicitado no Auto de Lançamento.

                        Houve contra-razões às fls. 1.201/1.216 pela Zaraplast S/A.

                        No recurso adesivo, sustenta a Zaraplast S/A (fls. 1.217/1.227), em síntese, que duas são as causas de pedir da ação proposta: a) a incompetência do Agente Fiscal para, sozinho, determinar se a recorrente estava cumprindo as exigências do FUNDOPEM, e b) a incorreção dos critérios utilizados pelo agente fiscal para verificar o cumprimento das exigências do FUNDOPEM. A respeito sustenta que a sentença ao acolher a tese de incompetência do agente fiscal para a autuação, deixou de examinar o segundo fundamento, atendendo, todavia, integralmente, a pretensão da autora de anular o auto de lançamento; que, nesses termos, possuindo as causas de pedir nítida relação de prejudicialidade, o julgamento deve ser de total procedência da demanda, não podendo ser condenada a recorrente nos ônus de sucumbência; que merece ser alterado o dispositivo da sentença para reconhecer a procedência total da ação e majorados os honorários advocatícios, cuja fixação, na sentença, corresponde a valor irrisório de, aproximadamente, 0,01% do valor atribuído à causa, longe de dignamente remunerar o trabalho do advogado.

                        Houve contra-razões às fls. 1.232/1.234.

                        Neste grau de jurisdição, o parecer do Ministério Público (fls. 1.242/1.251) foi pelo provimento da apelação do Estado do Rio Grande do Sul e desprovimento do recurso adesivo.

                        Vieram conclusos.   

É o relatório.

VOTOS

Des. Arno Werlang (RELATOR)

                    Eminentes Colegas. Antes de mais nada, ainda que invertendo a ordem natural da apreciação dos recursos, impõe que se proclame ter razão a autora-recorrente-adesiva ao afirmar a existência de equívoco no dispositivo da sentença, porque se houve o acolhimento do primeiro pedido, havendo nítida prejudicialidade entre eles, a decisão deveria ter sido de procedência integral e não apenas parcial. E por conseqüência, não poderia ser atribuído a autora responsabilidade por parcela da sucumbência.

Dessa forma, ainda que referida questão venha a restar de certa maneira prejudicada ao final, o que se verá ao longo da motivação do julgado, proclamo a correção.

Feito este registro preliminar, passo ao mérito.

 

1. COMPETÊNCIA DO AGENTE FISCAL PARA A LAVRATURA DO AUTO DE LANÇAMENTO.

Sustenta o Estado-apelante a tese de que detém o Agente Fiscal do Tesouro do Estado competência exclusiva para a ação fiscal, mormente para executar auditoria em relação a toda e qualquer pessoa física ou jurídica envolvida na relação jurídico-tributária, e, daí, se for o caso, constituir o crédito tributário pelo lançamento.

A autora argumenta que não se trata de definir competência funcional do agente fiscal para lavratura do auto de infração, mas se pode ele definir, sozinho, se o beneficiário do incentivo fiscal outorgado pelo Estado, está cumprindo as condições do programa FUNDOPEM/RS, sem submetê-lo ao seu Conselho Diretor e, mais, manter o lançamento, a despeito da prorrogação do incentivo.

A definição de tal questão pressupõe perfeita compreensão dos termos do programa do Fundo de Operação Empresa do Estado do Rio Grande do Sul – FUNDOPEM/RS, instituído pela Lei Estadual nº 11.028/97, que tem por fim financiar e subsidiar investimentos em empreendimentos, no sentido do desenvolvimento sócio-econômico do Estado, visando o incremento de empregos diretos e indiretos, com a absorção e fixação de mão-de-obra no território gaúcho.

O primeiro protocolo foi firmado entre as partes em 1998, pelo prazo de oito (8) anos, ratificado pelo Decreto nº 38.715/98,  posteriormente prorrogado por mais oito (8) anos pelo Decreto nº 42.510/03.

As condições da concessão dos benefícios fiscais constam dos protocolos firmados, dispondo, em especial, acerca dos mecanismos de apropriação de créditos presumidos de ICMS na contabilidade fiscal da empresa, vinculada ao incremento do ICMS na produção industrial e a geração de novos empregos.

Segundo a fiscalização, a autora teria praticado as seguintes irregularidades:

a) consideração de débitos de ICMS que não poderiam fazer parte do incremento real do tributo, uma vez que referentes a operações de transferência de matérias-primas (polietilenos e polipropilenos), adquiridos de empresas do Pólo Petroquímico de Triunfo e transferidas para estabelecimentos industriais localizados em São Paulo.

b) aumento do percentual do incentivo, mediante soma, ao número relativo ao incremento de mão-de-obra, do número de funcionários  demitidos em dado mês e inclusão do valor de comissões, na conta do custo total da mão-de-obra.

A primeira questão, pois, está em definir a competência do agente fiscal e o limite de sua atuação, se é que o tem, ou se pode agir com absoluta liberdade.

Do que se extrai do auto de lançamento nº 0012579238 e seus anexos (fls. 710/732), não pairam dúvidas de que a autoridade fiscal, efetivamente, adentrou em considerações relativas ao FUNDOPEM/RS, como se vê, a exemplo, das seguintes passagens:

 

                       (...) Por dedução óbvia, é descabido falar-se em apropriação de parcela de incremento de ICMS gerado em atividades alheias à do projeto que foi estipulado, tais como operações de simples compra e venda de mercadoria, ou de transferência para outros estabelecimentos em outros Estados. (fl. 717)

 

                       (...) A leitura do parágrafo 1º, da Cláusula Segunda do Protocolo no. 24/98 – FUNDOPEM – NOSSO EMPREGO, não deixa dúvidas ao afirmar que “Considera-se incremento de emprego o total efetivo de postos de trabalho diretos e indiretos, gerados no mês”. Ora, a lógica é muito simples e não permite outras leituras, se a EMPRESA gera um posto de trabalho, ela não poderá considerar aqueles empregados que, pela rotatividade normal, passam por aquele posto ao longo do mês, sob pena de elevarmos o número de postos de trabalho gerados no mês indevidamente sem efetiva criação de novos empregos. (fl. 719)

 

                       (...) Este simples exemplo demonstra o quão absurda é a metodologia utilizada pela ZARAPLAST, que induziu a uma falsa duplicação dos postos de trabalho gerados. (fl. 719) 

 

Tenho que no ponto, tem razão o Estado-apelante. O agente fiscal manteve-se no limite da sua competência, ainda que submetidas suas conclusões a reapreciação do judiciário. Na verdade, o agente fiscal não adentrou nas diretrizes político-estratégicas do programa, vinculado aos seus objetivos básicos, cuja competência para verificação do enquadramento das condições operacionais e estratégicos, entre as quais a sustação ou suspensão e mesmo cancelamento ou revogação do incentivo fiscal é reservada às autoridades políticas e demais órgãos auxiliares, como o Conselho Diretor, o Grupo de Análise Técnica (GATE), a Coordenadoria Adjunta da Central de Sistema Estadual para Atração a Desenvolvimento de Atividades Produtivas (SEADAP), e até mesmo ao Governo do Estado.

Tanto que é o próprio Estado, através do seu representante legal, quem está sustentando e defendendo a atuação do seu agente fiscal e fundamentando seu entendimento no sentido de que o servidor manteve-se nos limites da sua competência, no tocante aos aspectos tributário do FUNDOPEM, em especial quanto a regularidade na apropriação dos créditos presumidos de ICMS, de acordo com os parâmetros específicos do programa, glosando os créditos indevidamente apropriados.

Por outro lado, somando-se as considerações de tais naturezas com as demais observações do auto de infração, conclui-se que de outra maneira não poderia a autoridade fiscal responsável pelo lançamento do crédito tributário atuar no seu ofício, já que a empresa autuada era beneficiária do FUNDOPEM/RS, por adesão ao programa, inevitável, por isso, fugir à análise de algumas de suas condições.

                        Diferentemente, seria presumir que as empresas que aderem ao FUNDOPEM/RS merecem tratamento diferenciado de quaisquer outros contribuintes, vetado o lançamento tributário pelos agentes fiscais.  Em suma, as empresas que aderem ao programa de incentivos fiscais (FUNDOPEM/RS) são beneficiárias desses incentivos, mas continuam sendo contribuintes; caso detectado pelo fisco recolhimento a menor pelo não-atendimento pleno ao que estabelecido no programa, a autuação pelo órgão competente é medida que se impõe.   

                        Tais conclusões, remetem ao artigo 14, do Decreto nº 36.264/95, que define a competência do Conselho Diretor do FUNDOPEM/RS:

 

Art. 14 – Compete ao Conselho Diretor do FUNDOPEM/RS:

I – apreciar e aprovar, mediante resolução:

a) minuta de decreto de regulamentação do Fundo e, sempre que convier, de eventuais alterações;

b) os projetos enquadráveis no programa de financiamentos do Fundo;

c) os limites mínimos de investimentos para o enquadramento no Fundo:

d) a implementação de programas de incentivos especiais, setoriais e regionais;

e) os demais assuntos que lhe sejam submetidos.

II) estabelecer o seu Regimento Interno.

 

                     Como se vê, a autoridade fiscal não invadiu esfera de competência do Conselho Diretor, pois que se limitou a autuar a empresa em razão de infringência à legislação tributária.

                      Então, resta claro que a atividade tributária não se confunde com a atividade de verificação do cumprimento das condições operacionais e estratégicas atinentes ao programa para fins de imposição de sanções se for o caso.

A propósito, veja-se o que estabelece o artigo 30, do Decreto nº 42.360/2003:

 

                       Art. 30 – Quaisquer irregularidades relacionadas aos compromissos assumidos no Termo de Ajuste, no Protocolo de Concessão de Incentivo, bem como ao disposto no Regulamento, deverão ser, por quem delas tiver conhecimento, comunicadas ao Presidente do Conselho Diretor do FUNDOPEM/RS, o qual poderá determinar a suspensão da fruição do incentivo até que o Colegiado delibere sobre o vencimento antecipado, estabelecido no art. 13, a reformulação do projeto, prevista no art. 14, ou a retomada da fruição.

                       Parágrafo único – A empresa, uma vez comunicada da sanção prevista no caput, terá cinco dias úteis para apresentar ao Presidente do Conselho Diretor os esclarecimentos sobre o fato gerador da suspensão ou demonstrar a sua regularidade, sob pena de vencimento antecipado do financiamento, por deliberação do Conselho Diretor, sem prejuízo das demais cominações legais.  

 

Atente-se, igualmente para ao que dispõe o art. 2º, § 11, da Lei nº 6.427/72:

 

“ Art. 2.º - Os recursos do FUNDOPEM/RS que objetivam apoiar, mediante incentivo financeiro, a implantação e a expansão de projetos industriais de empresas de pequeno, médio e grande porte, em nível regional e setorial, visando o desenvolvimento econômico-social do Estado, se destinam a:

a) (...)

§ 11 - Perderá o benefício de que trata esta Lei, na forma em que segue e sem prejuízo de outras cominações legais, o contribuinte que:

I - deixar de recolher nos prazos legais o ICMS devido por operações registradas em sua escrita fiscal, ou declarado em guia informativa na forma da legislação tributária própria, relativamente aos períodos de apuração a que se referir o atraso;

NOVA REDAÇÃO dada ao Inciso II pelo art. 1.º, 2 da Lei 10.774, de 29.04.96 (DOE 30.04.96)”.

 

No mesmo sentido, o art. 21 do Decreto 36.264/95:

 

“Art. 21 - Perderá o benefício do FUNDOPEM-RS, na forma em que segue e sem prejuízo de outras cominações legais, o contribuinte que:

I - deixar de recolher, nos prazos legais, o ICMS devido por operações registradas em sua escrita fiscal, ou declarado em guia informativa na forma da legislação tributária própria, relativamente aos períodos de apuração a que se referir o atraso, ficando seu restabelecimento a critério de decisão do Conselho Diretor do FUNDOPEM-RS;

NOVA REDAÇÃO dada ao inciso II pelo art. 6.º do Decreto 36.717, de 05.06.96 (DOE 07.06.96)”.

 

 

Posteriormente, a Lei Estadual nº 11.028/97, art. 9º, assim estatuiu:

 

Art. 9.º - O financiamento de que trata esta Lei terá vencimento antecipado, sem prejuízo de outras imposições legais, quando a empresa financiada:

I - tiver débito decorrente de ICMS inscrito em dívida ativa na forma da legislação tributária estadual;

II - deixar de cumprir o projeto de investimento ou de geração de novos empregos;

III - tornar-se inadimplente junto às entidades do Sistema Financeiro Estadual, hoje integrado pelo BANRISUL, BRDE-RS e Caixa Estadual S.A. - Agência de Desenvolvimento, em prazo correspondente à exigência legal para subscrição de crédito em liquidação.

 

De outro lado, pelo que se verifica da leitura do art. 9º da Lei nº 8.118/85, e do art. 1º da Lei nº 11.124/98, ao agente fiscal são conferidas as atribuições de verificar a regularidade da apropriação de benefício fiscal correspondente (art. 32, XIII, do Livro I, do RICMS) e o lançamento das parcelas cuja tributação for insuficiente.

Deste modo, havendo, cinco meses após a lavratura do auto de infração (21/03/2005), a confirmação da prorrogação do incentivo pelo Conselho Diretor do FUNDOPEM/RS (fls. 225/226), com a anotação de que a autora vinha atingindo e até superando as metas atreladas ao projeto apoiado, justificando plenamente seu pleito (fl. 225), é medida que nada tem a ver com o lançamento do crédito tributário, apenas que a direção do programa deu por atingidas as metas nele definidas, sem prejuízo de imposição de sanção mais adiante, se for o caso, na hipótese de inscrição do débito em dívida ativa, conforme se extrai das disposições legais acima transcritas (aplicação da legislação mais benéfica ao contribuinte que exige a inscrição em dívida ativa – Lei estadual no. 11.028/97). Mas isso em princípio.   

                        O FUNDOPEM/RS possui regras próprias como se viu, especialmente, no que respeita à competência para análise do cumprimento de suas condições, as quais, por óbvio, incidem no caso em exame, assim como incide, na espécie, igualmente, a legislação tributária, em especial, o artigo 142, do Código Tributário Nacional.

Portanto, ao entender que a empresa apropriou créditos indevidos, interpretou a legislação tributária em confronto com os termos protocolados, dentro dos limites de sua competência, denunciando, segundo seu entendimento e a sua obrigação, as irregularidades que entendeu existir, cabendo às autoridades competentes para tanto, apreciar e decidir pela continuidade ou não da concessão dos benefícios.

É certo que o reconhecimento da competência do agente fiscal para atuar nas circunstâncias em que atuou, não significa, como já advertido ao início, que tenha interpretado de forma correta as normas aplicáveis, o que será analisado no capítulo seguinte da controvérsia, sob o título de lançamento tributário..

Por fim, impõe ainda referir, porque suscitado pelas partes, que não vislumbro violação aos princípios da segurança jurídica, da proteção da confiança e da boa-fé objetiva, pois, como visto, não há confundir a fiscalização do programa e suas condições com a atividade tributária. Se a direção do programa por seu Conselho decidiu prorrogá-lo em favor da autora, isso não retira do Fisco o seu direito/dever de autuação de irregularidades no âmbito tributário acaso detectadas.   

Quanto à ausência de prévia notificação e observância do devido processo legal, também não procede, porque com a autuação não está sendo rescindido o contrato de concessão dos benefícios, que compete às autoridades já apontadas, mas apenas denunciando, segundo entendimento do agente fiscal, irregularidades tributárias no cumprimento do programa.

Pelo mesmo motivo, seja, por reconhecer-se no agente fiscal a competência para agir como agiu no caso concreto, não há falar em violção ao princípio hierárquico da administração.

Procede, portanto, o recurso do Estado quanto a este aspecto.

 

2. LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO.

                        Quanto ao crédito tributário constituído em favor do Estado, muito embora a sentença a este respeito nada tenha decidido, a matéria resta devolvida a este Tribunal, nos termos do artigo 515, parágrafo 2º, do Código de Processo Civil.

A questão que se discute é se as operações de transferência interestadual de mercadorias promovidas pela autora, para seu estabelecimento localizado no Estado de São Paulo, podem ser consideradas na base de cálculo para efeito de apuração do benefício fiscal concedido.

No ponto, tenho que a razão está com a autora, porque, a meu ver, equivocada a interpretação feita pelo Estado a propósito do imposto devido para fins de apropriação do crédito presumido nos termos do protocolo firmado entre as partes.

A Cláusula Primeira do Protocolo nº 24/98 firmado entre as partes (fls. 558/60) considera incremento real o valor total do ICMS devido mensalmente pela empresa, havendo a autora incluído no cálculo do imposto o montante devido nas operações de transferência de matérias-primas, o que possui respaldo legal, nos termos do inciso I, do artigo 4º, da Lei nº 8.820/89:

 

Art. 4º - Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no momento:

I – da saída de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular.

                        

O apelante, neste particular, deixa de demonstrar onde residiria a irregularidade praticada pela autora em afronta à legislação do FUNDOPEM/RS, com a utilização do seu benefício fiscal para reduzir o montante de ICMS gerado pelas transferências de matérias-primas para suas indústrias, ainda que fora deste Estado, já que o programa nada dispõe a este respeito, mas, apenas, no sentido de que o incentivo gerado pelo programa resulte no incremento de postos de trabalho com a absorção de mão-de-obra no território do Estado do Rio Grande do Sul.

Sabido que na operação de transferência de mercadorias para outro estabelecimento do mesmo titular ocorre a figura do diferimento, que é uma modalidade de substituição tributária (substituição para trás), em que não há isenção, muito menos imunidade.

Diferimento, segundo a doutrina, significa adiamento, demora, dilação. Adiamento do pagamento do imposto.

A legislação tributária, em determinadas situações, autoriza que o ICMS, que deveria ser em situações normais como aquela, recolhido por ocasião da saída da mercadoria do estabelecimento do contribuinte, seja pago no futuro por aquele que adquirir as mercadorias, ao promover sua revenda. Este novo contribuinte responde, portanto, pelo imposto que normalmente seria devedor pela saída que efetua, mais a daquele que deixou de recolher na oportunidade ordinária, beneficiado com o diferimento. Daí porque a denominação de substituição para trás. O imposto é devido, porque “a obrigação tributária surge desde logo, ao realizar-se a operação de circulação de mercadoria. O que não se perfaz de imediato é sua exigibilidade, postergada para o futuro, fato que implica a substituição do sujeito passivo” (RE 88.675-SP).

Consoante Roque Antonio Carrazza afirma em seu parecer que exarou a respeito da matéria encomendado pela autora, “...o diferimento pressupõe, no mínimo, duas operações tributáveis: uma, anterior, onde, por razões de política-fiscal, o pagamento do imposto vem postergado; outra, posterior, onde, a par do recolhimento normal, o imposto postergado (diferido) vem pago.” (fl. 167).

A propósito, transcrevo parte do voto proferido pelo julgador do TARF, Cilon da Silva Santos, porque, ao meu ver, define a situação:

 

Na análise da outra questão que suscita a controvérsia, ou seja, que o ICMS incremental, base do benefício implementado, não pode conter os débitos gerados pelas transferências de mercadorias que não foram industrializadas pelo sujeito passivo, impõe-se destacar alguns aspectos relevantes.

O primeiro deles é que não se vislumbra na legislação de regência qualquer dispositivo que impeça a inclusão realizada pelo sujeito passivo. Da mesma forma, no documento matriz das relações entre a empresa e o Estado (Protocolo e aditivos), também nada consta a respeito, seja expressa, seja tacitamente.

A norma regulamentar que mais se aproxima ao caso é a contida na Nota 04, inciso XIII, do art. 32, Livro I, do RICMS, a qual, entretanto, por tratar de hipótese diversa e atrelada a situação específica (fabricante de veículos), não pode ser estendida por analogia ao presente caso. Roque Antonio Carrazza, no Parecer acostado com o Recurso Voluntário, ensina a respeito: “Impende ressaltar que o Fisco, na apreciação de cada caso concreto, deve levar em conta o que previamente encontrar-se estipulado na lei. Deve, pois, simplesmente subsumir o fato à norma, sem sucumbir à tentação de ampliar-lhe a extensão e o alcance. Fica vedado, pois, o emprego, pela Administração Fazendária, quer da discricionariedade, quer da analogia”. Acrescenta o autor: “Tudo se conjuga no sentido de que os contribuintes possuem o direito de verem a atividade fazendária amarrada à lei e, - é claro – à própria Constituição. Notamos, portanto, que o princípio da estrita legalidade contribui, de modo decisivo, para a segurança jurídica do contribuinte. Segurança jurídica que se pulveriza, quando a própria Fazenda Pública elege os critérios que reputa razoáveis, para quantificar o tributo”. (fls. 247/248).

 

Portanto, vejo regular a atividade da autora na apropriação dos créditos do ICMS relativamente às transferências em questão.

Quanto ao incentivo considerando a indevida inclusão de empregados e os gastos gerados ao longo do mês de apuração no cálculo do benefício, inclusive, no que diz com os encargos sociais relativos aos empregados demitidos, incluídos avisos-prévios, porque tudo diz com a relação de trabalho pelos empregos criados, tenho que também não procede a pretensão do Fisco.

Pelo que se deduz  da interpretação do art. 3º e do seu § 2º,  da Resolução Normativa nº 40 – FUNDOPEM -,, o referido cálculo deve estribar-se no binômio número de empregados/gastos daí gerados, verbis:

 

“Art. 3º - O valor do incentivo financeiro no programa NOSSO EMPREGO será de até 75% (setenta e cinco por cento) do incremento real do ICMS devido individualmente pelas empresas beneficiadas, ou de valor equivalente do tributo que vier a sucedê-lo, pelo prazo de 8 (oito) anos, calculado mensalmente, conforme a seguinte equação: valor do incentivo = % do incentivo x incremento real do ICMS (...)

§ 2º - Para cálculo do valor e do percentual do incentivo compreende-se como:

a)                      valor do incentivo a importância do incentivo, limitado ao valor adicional do custo da mão-de-obra direta e indireta decorrente do incremento de empregos, nos termos do parágrafo único do artigo 1º dessa Resolução”.

 

O raciocínio do Estado, por seu agente fiscal, no Auto de lançamento (fl. 719), interpretando o parágrafo 1º, da Cláusula Segunda, do Protocolo nº 24/98, com a devida vênia, está equivocado. Não é razoável imaginar que o incremento de emprego, ou seja, o número de postos de trabalho diretos e indiretos, gerados no mês, desconsidere a rotatividade dos empregados e os encargos que acarretam para a empresa. A efetiva criação de novos empregos importa, conseqüentemente, e isso tem que ser previsto, em admissões e demissões de empregados, o que, sabemos, têm custo para o empregador, a começar pelo aviso-prévio em alguns casos.       

Nesse passo, a autora efetuou o cálculo do incremento e custo de mão-de-obra direta e indireta considerando a remuneração dos empregados acrescida dos encargos sociais destes e o valor total gasto. E nem poderia ser diferente, porque o empregado demitido no decorrer do mês gerou um custo e, portanto, deve ser considerado para efeitos do benefício.

No mesmo sentido manifestou-se o mesmo julgador acima citado em seu voto:

 

“... não há como se ignorar a relação existente entre “incremento de emprego” e “custo de mão-de-obra”, para fins do cálculo do incentivo. Ou seja, mostra-se absurdo considerar-se, tão-somente, o dado expresso em “número de empregados”, abdicando-se, sem qualquer razão lógica, do outro limite quantitativo e que se relaciona ao “montante despendido” (ou custo de mão-de-obra) para mantê-los.

Dentro da idéia sustentada pelo contribuinte de que o programa NOSSO EMPREGO impõe uma geração de empregos equilibrada e sustentável, torna-se necessário medir as duas dimensões do mesmo fato: o número de empregados e o que é gasto com estes.

E para a composição dos custos, logicamente deverá se considerar as verbas rescisórias e o aviso-prévio, até porque, na forma da legislação trabalhista e, em especial, conforme previsão do art. 487 da CLT, o prazo de 30 dias do aviso, independentemente da forma com que foi concedido (indenização ou cumprimento), se projeta como tempo de serviço. E, como tempo de serviço, redunda em custos (acréscimo de 1/12 do 13º salário e de 1/12 de férias proporcionais, incidência de FGTS, contribuição previdenciária, etc.).

Extreme de dúvidas, portanto, o fato de que, se o custo de mão-de-obra direta e indireta é decorrente do incremento de empregos, bem como se as verbas rescisórias e o aviso-prévio entram na composição daquele custo, devam ser incluídos em tal montagem (a do incremento) os empregados demitidos no mês.

É o que se extrai pela análise da Resolução Normativa nº 40/97 (alterada pela Resolução Normativa nº 02/2000).”

 

 

                        3) RECURSO ADESIVO E SUCUMBÊNCIA.

No que toca ao recurso adesivo, restrito aos limites da decisão e os reflexos na sucumbência, como afirmado ao início, face ao provimento parcial do recurso do Estado no que toca  à competência do agente fiscal do tesouro do Estado lavrar auto de infração contra empresa beneficiária de incentivos fiscais do FUNDOPEM, e a apreciação das demais questões debatidas nos autos, resulta prejudicado quanto ao redimencionamento da sucumbência.

Todavia, face a procedência final da ação, ainda que por outros fundamentos da sentença, impõe atribuir ao Estado a integralidade dos ônus do  processo, arbitrados os honorários advocatícios em 3% do valor atualizado da causa, força no art. 20, § 4º do CPC.

Por todo exposto, dou provimento em parte a apelação e ao recurso adesivo.

 

Des. Roque Joaquim Volkweiss (REVISOR) - De acordo com o Relator.

 

Des. Adão Sérgio do Nascimento Cassiano

Acompanho o eminente Relator em seu brilhante voto.

Assim como o eminente Relator, também entendo que o auto de lançamento não pode subsistir por razões de mérito, isto é, por ser indevido o tributo lançado por equivocada interpretação da legislação pelo Agente Fiscal.

Em tais circunstâncias, a insubsistência do lançamento não se deve a questões de violação de competência ou de violação da hierarquia administrativa.

Com efeito, a Fiscalização de Tributos constitui-se em carreira de Estado, nos termos do inciso XXII do art. 37 da Constituição Federal, a cujos integrantes compete privativamente a fiscalização tributária, atividade vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional, em que não há espaço para discricionariedade e condutas de oportunidade e conveniência por parte da autoridade fiscal.

Nesse sentido é o art. 142 do CTN:

“Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.

Parágrafo único.  A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.”

Assim, não têm respaldo jurídico disposições legais inferiores ou atos normativos subalternos que excluam o poder-dever do Fisco de investigar, interpretar a lei e de efetuar o lançamento tributário.

Além disso, também entendo que nem mesmo lei ordinária e muito menos decretos do Executivo ou portarias de autoridades subalternas do Executivo podem impedir ou limitar o exercício do poder-dever de fiscalização, o qual encontra limites nos direitos fundamentais, na razoabilidade e na proporcionalidade.

Certamente o que está vedado pela ordem jurídica são abusos – atualmente muito freqüentes, e que vêm sendo objeto até de estudo pela OAB – as invasões de domicílio, invasões de escritórios, invasões de privacidade e da esfera íntima dos cidadãos-contribuintes, o que só é admitido pela Constituição Federal nos casos e na forma que a lei estabelecer para fins de investigação criminal ou instrução processual penal, mediante ordem judicial (art. 5º, X, XI e XII). A mera investigação fiscal, para cobrança de tributos, sem que haja prova de crime, não autoriza a violação da intimidade e da vida privada dos contribuintes.

É precisamente dentro dos parâmetros do Estado Democrático de Direito que deve ser lido e interpretado o art. 195 do CTN que preceitua:

“Art. 195. Para os efeitos da legislação tributária, não têm aplicação quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais dos comerciantes, industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los.

Parágrafo único. Os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados serão conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se refiram.”

Assim, nem a lei ordinária estadual, nem atos normativos do Poder Executivo, nem atos normativos de autoridades subalternas e nem muito menos protocolos ou acordos firmados por autoridades governamentais com entes privados podem impedir ou limitar o exercício regular da fiscalização tributária.

Em tais circunstâncias, entendo como o eminente Relator, que está na competência do Fiscal de Tributos a faculdade de interpretar e aplicar a legislação tributária, procedimento que culmina normalmente com a lavratura do auto de lançamento. Tal atividade, como toda atividade de interpretação e aplicação da legislação, pode estar eivada de equívocos, irregularidades e até de arbitrariedade, as quais devem ser corrigidas pelos meios próprios que o ordenamento prevê, seja pelos recursos administrativos, seja pelo recurso do Poder Judiciário.

Todavia, mesmo os eventuais desvios na atividade administrativa de fiscalização, interpretação e aplicação da lei tributária não justificam qualquer ato normativo subalterno de limitação do poder-dever da Fiscalização.

No caso dos autos, a atividade administrativa foi praticada pelo Agente Fiscal, de forma equivocada quanto ao mérito, como bem demonstrou o eminente Relator. Mas essa atividade e o resultado dela é que deveria – após o devido processo legal, com contraditório e ampla defesa – ser tomado em consideração pelo Conselho do FUNDOPEN, ao invés de se determinar por portarias ou atos subalternos que o Fiscal proceda a vistorias, deixe de interpretar a lei e os fatos, e apenas faça relato ao Conselho do FUNDOPEN, descumprindo a disposição do CTN que estabelece que o lançamento é atividade administrativa vinculada e obrigatória sob pena de responsabilidade.

É certo que essa atividade pode estar equivocada – e até ser arbitrária e irregular, como referido – mas isso deve ser corrigido pelos meios legais próprios e não pelo impedimento, por autoridades superiores do Executivo, do exercício vinculado e obrigatório da fiscalização tributária.

E assim deve ser até para que os coronéis da política – como não é incomum no Brasil – não possam interferir na fiscalização tributária quando bem entendam, para que esta não atinja os seus apaniguados políticos e seja dirigida apenas aos “inimigos” político-partidários.

É o mínimo que se exige até mesmo para preservação do princípio republicano.

Portanto, como o eminente Relator, também entendo que o Agente Fiscal agiu dentro de sua competência, a despeito de ter feito interpretação e aplicação equivocada da legislação tributária quanto ao mérito do lançamento tributário, conforme bem demonstrou o eminente Relator.

Assim, é de ser dado provimento ao recurso do Estado no ponto.

Todavia, esse era apenas um dos fundamentos da ação ajuizada, de modo que ela é integralmente procedente pelo fundamento da insubsistência do auto de lançamento quanto ao mérito da matéria em discussão, quanto ao que, como já referido, estou acompanhando integralmente o eminente Relator.

Também estou acompanhando Sua Excelência com relação à sucumbência e à verba respectiva fixada.

Com essas singelas considerações, o voto vai no sentido de dar provimento em parte tanto à apelação quanto ao recurso adesivo, acompanhando o eminente Relator.

 

DES. ARNO WERLANG - Presidente - Apelação Cível nº 70021743604, Comarca de Montenegro: "DERAM PARCIAL PROVIMENTO A APELAÇÃO E AO RECURSO ADESIVO. UNÂNIME."

 

 

Julgadora de 1º Grau: DEISE FABIANA LANGE VICENTE


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